Los incentivos fiscales introducidos por la reciente «Ley de startups» para las empresas emergentes.

Los preceptos que recoge la «Ley de startups», según especifica su preámbulo, «son solo especialidades que se completarán con las disposiciones de las muchas normas afectadas que no colisionen o anulen las ventajas establecidas en favor de las empresas destinatarias» de la misma. En particular, y a título de ejemplo, en este ámbito conviene destacar que la ley a la que nos venimos refiriendo se complementa, entre otras, con las medidas previstas en la Ley 18/2022, de 28 de septiembre, de creación y crecimiento de empresas, comúnmente conocida como «Ley crea y crece»; así como en la reforma del marco concursal.

En cualquier caso, y en lo que aquí nos interesa, lo cierto es que la norma introduce múltiples incentivos fiscales para aquellas empresas que merezcan la condición de emergentes en los términos que la propia «Ley de startups» define. Es en ellos en los que nos centraremos a continuación en este artículo, aunque no sin antes abordar la cuestión de qué se ha de entender, precisamente, por «empresa emergente». 

El ámbito de aplicación de la norma: las «empresas emergentes»

El artículo 3 de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, define qué se entiende por empresa emergente a los efectos de las distintas medidas que en ella se recogen. Así, tendrá tal consideración toda persona jurídica, incluidas las empresas de base tecnológica creadas al amparo de la Ley 14/2011, de 1 de junio, que reúna simultáneamente las siguientes condiciones:

• Ser de nueva creación o, no siendo de nueva creación, que no hayan transcurrido:
  • Más de cinco años desde la fecha de inscripción en el registro mercantil, o registro de cooperativas competente, de la escritura pública de constitución, con carácter general.
  • Más de siete en el caso de empresas de biotecnología, energía, industriales y otros sectores estratégicos o que hayan desarrollado tecnología propia, diseñada íntegramente en España, que se determinarán mediante orden ministerial.
• No haber surgido de una operación de fusión, escisión o transformación de empresas que no tengan consideración de empresas emergentes. También se incluyen dentro de tales operaciones los términos concentración o segregación.
• No distribuir ni haber distribuido dividendos, o retornos en el caso de cooperativas.
• No cotizar en un mercado regulado.
• Tener su sede social, domicilio social o establecimiento permanente en España.
• Tener al 60 % de la plantilla con un contrato laboral en España. En las cooperativas, se computarán dentro de la plantilla, a los solos efectos del citado porcentaje, los socios trabajadores y los socios de trabajo, cuya relación sea de naturaleza societaria.
• Desarrollar un proyecto de emprendimiento innovador que cuente con un modelo de negocio escalable (según se prevé en el artículo 4 de la ley).

A TENER EN CUENTA. Cuando la empresa pertenezca a un grupo de empresas definido en el artículo 42 del Código de Comercio, el grupo o cada una de las empresas que lo componen deberá cumplir con los requisitos anteriores.

Ahora bien, existen una serie circunstancias que impiden la aplicación de los beneficios recogidos en la «Ley de startups». En concreto, no podrán acogerse a ellos las empresas emergentes:

• Fundadas o dirigidas por sí o por persona interpuesta.
• Que no estén al corriente de las obligaciones tributarias y con la Seguridad Social.
• Que hayan sido condenadas por sentencia firme por un delito de administración desleal, insolvencia punible, delitos societarios, delitos de blanqueo de capitales, financiación del terrorismo, delitos contra la Hacienda pública y la Seguridad Social, delitos de prevaricación, cohecho, tráfico de influencias, malversación de caudales públicos, fraudes y exacciones ilegales o delitos urbanísticos.
• Condenadas a la pena de pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas.
• Que hayan perdido la posibilidad de contratar con la Administración.

Los emprendedores que quieran acogerse a los beneficios y especialidades de la norma tendrán que solicitar a ENISA, Empresa Nacional de Innovación, S.M.E., SA, que evalúe todas las características precisas y el carácter de emprendimiento innovador y escalable de su modelo de negocio (los criterios para tal evaluación se publicarán mediante orden ministerial). 

Por otra parte, las empresas emergentes dejarán de disfrutar de estos beneficios cuando dejen de cumplir los requisitos necesarios para acogerse a ellos, se extingan antes del término de los cinco o siete años desde su creación o cuando se dé alguna de las siguientes circunstancias:

• Sean adquiridas por otra empresa que no tenga la condición de empresa emergente.
• Su volumen de negocio anual supere el valor de diez millones de euros.
• Lleven a cabo una actividad que genere un daño significativo al medio ambiente.
• Sus socios que sean titulares, directa o indirectamente, de una participación de al menos el 5 % del capital social o administradores hayan sido condenados por sentencia firme por los tipos delictivos antes referidos.

Los incentivos fiscales que prevé la «Ley de startups»

La Ley 28/2022, de 21 de diciembre, desarrolla un conjunto de incentivos fiscales en respuesta a las necesidades específicas de las empresas emergentes. Algunas de ellas se recogen a lo largo del articulado de la propia «Ley de startups», mientras que otras se introducen a través de la modificación de las correspondientes normas fiscales (en este caso, la LIRPF y la LIRNR). 

En esa medida, las medidas fiscales que se contemplan son, básicamente, las siguientes:

• En el ámbito de su tributación en el Impuesto sobre Sociedades y el Impuesto sobre la Renta de no Residentes

Los contribuyentes del IS y del IRNR que obtengan rentas mediante establecimiento permanente situado en territorio español y que tengan la condición de empresa emergente tributarán al tipo del 15 % en el primer período impositivo en que, teniendo dicha condición, la base imponible resulte positiva y en los tres siguientes, siempre que mantengan dicha condición.

Por otra parte, también se introducen ciertos beneficios en cuanto al aplazamiento de la tributación de las empresas emergentes. Así:

• Podrán solicitar a la Administración tributaria en el momento de la presentación de la autoliquidación, el aplazamiento del pago de la deuda tributaria correspondiente a los dos primeros períodos impositivos en los que la base imponible del impuesto sea positiva. El aplazamiento se le concederá, con dispensa de garantías, por un período de doce y seis meses, respectivamente, desde la finalización del plazo de ingreso en período voluntario de la deuda tributaria correspondiente a dichos períodos impositivos. Será necesario estar al corriente del cumplimiento de las obligaciones tributarias y la autoliquidación tendrá que presentarse dentro de plazo, sin que pueda aplazarse por esta vía el ingreso de las autoliquidaciones complementarias. El ingreso se hará en el plazo de un mes desde el día siguiente al vencimiento de los plazos, sin que se devenguen intereses de demora.
• No tendrán la obligación de efectuar los pagos fraccionados que deban efectuar a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo inmediato posterior a cada uno de los referidos en el apartado anterior, siempre que en ellos se mantenga la condición de empresa emergente.

Además, en el ámbito del IRNR, conviene destacar que la «Ley de startups» modifica el artículo 14.1.a) de la LIRNR para aclarar que estarán exentos en dicho impuesto los rendimientos del trabajo en especie que estén exentos en el IRPF.

Estas medidas entraron en vigor el 23 de diciembre de 2022. 

• En el ámbito del IRPF

En los que al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se refiere, la disposición final tercera de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, modifica una serie de preceptos de la LIRPF, con efectos desde el 1 de enero de 2023.

Estos cambios inciden sobre distintos aspectos, cuyas claves principales son las que desgranamos a continuación.

a. Mejora de la fiscalidad de la retribución basada en entrega de acciones o participaciones a los empleados

Se mejoran las condiciones para la exención de los rendimientos derivados de la entrega de acciones o participaciones de la empresa emergente a los trabajadores (artículo 42.3.f) de la LIRPF).

Así, para el caso de entrega de acciones o participaciones a trabajadores de una empresa emergente, se eleva la exención de 12.000 a 50.000 euros anuales. Además, en este caso no será necesario que la oferta se realice en las condiciones señaladas con carácter general, debiendo efectuarse la misma dentro de la política retributiva general de la empresa y contribuir a la participación de los trabajadores en esta última. Cuando esta entrega de acciones o participaciones sociales derive del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones previamente concedidas a los trabajadores por la empresa emergente, los requisitos para la consideración como empresa emergente deberán cumplirse en el momento de la concesión de la opción.

A su vez, se introduce una regla especial para la imputación temporal de los rendimientos del trabajo en especie derivados de la entrega de acciones o participaciones de una empresa emergente, añadiéndose una nueva letra m) al artículo 14.2 de la LIRPF. Conforme a ella, cuando tales rendimientos del trabajo en especie, cumpliendo los requisitos del artículo 42.3.f) de la LIRPF no estén exentos por exceder de la cuantía prevista, se imputarán en el período impositivo en el que concurra alguna de estas circunstancias:

• Que el capital de la sociedad sea objeto de admisión a negociación en bolsa de valores o en cualquier sistema multilateral de negociación, español o extranjero.
• Que se produzca la salida del patrimonio del contribuyente de la acción o participación correspondiente.

Ahora bien, pasado el plazo de 10 años a contar desde la entrega de las acciones o participaciones sin que se haya producido alguna de estas circunstancias, el contribuyente deberá imputar dichos rendimientos del trabajo en el período impositivo en el que se haya cumplido el referido plazo de 10 años.

También se introduce una previsión específica para la valoración de estos rendimientos del trabajo en especie en la letra g) del artículo 43.1.1.º de la LIRPF. Se valorarán por el valor de las acciones o participaciones sociales suscritas por un tercero independiente en la última ampliación de capital realizada en el año anterior a aquel en que se entreguen las acciones o participaciones sociales. De no haberse producido la referida ampliación, se valorarán por el valor de mercado que tuvieran las acciones o participaciones sociales en el momento de la entrega al trabajador.

b. Mejora de la deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación

En primer lugar, se aumenta el porcentaje de deducción del 30 al 50 % y se incrementa la base máxima de 60.000 a 100.000 euros anuales.

Además, también se modifican algunos de los requisitos para la deducción. Fundamentalmente, se incrementa de tres a cinco años el plazo para suscribir las acciones o participaciones, a contar desde la constitución de la entidad, y hasta siete para determinadas categorías de empresas emergentes. Además, para los socios fundadores de empresas emergentes se permite la aplicación de esta deducción con independencia de su porcentaje de participación en el capital social de la entidad.

De este modo, y a efectos de la aplicación de esta deducción, los requisitos que se han de cumplir, según el artículo 68.1.3.º de la LIRPF, quedan del siguiente modo:

• Las acciones o participaciones en la entidad tendrán que adquirirse por el contribuyente en el momento de la constitución de aquella o mediante ampliación de capital efectuada, con carácter general, en los cinco años siguientes a dicha constitución, o en los siete años siguientes a dicha constitución en el caso de empresas emergentes, y permanecer en su patrimonio por un plazo superior a tres años e inferior a 12 años.
• La participación directa o indirecta del contribuyente, junto con la que posean en la misma entidad su cónyuge o cualquier persona unida al contribuyente por parentesco, en línea recta o colateral, por consanguinidad o afinidad, hasta el segundo grado incluido, no puede ser, durante ningún día de los años naturales de tenencia de la participación, superior al 40 % del capital social de la entidad o de sus derechos de voto. Esto no se aplicará a los socios fundadores de una empresa emergente a las que se refiere la «Ley de startups», entendidos como aquellos que figuren en la escritura pública de constitución de la misma.
• Que no se trate de acciones o participaciones en una entidad a través de la cual se ejerza la misma actividad que se venía ejerciendo anteriormente mediante otra titularidad.

c. Mejora del régimen especial para trabajadores desplazados a territorio español

A este respecto, se introducen determinados cambios en el artículo 93 de la LIRPF. 

Por una parte, se disminuye el número de períodos impositivos anteriores al desplazamiento a territorio español durante los cuales el contribuyente no puede haber sido residente fiscal en España, que pasa de 10 a cinco años, con lo que se hace más sencillo el acceso al régimen.

A su vez, se extiende el ámbito subjetivo de aplicación del régimen, de modo que se permite su aplicación a las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español, en el primer año de aplicación del régimen o en el año anterior, como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias:

• De un contrato de trabajo, con excepción de la relación laboral especial de los deportistas profesionales; entendiéndose cumplida esta condición cuando se inicie una relación laboral, ordinaria o especial distinta de la anteriormente indicada, o estatutaria con un empleador en España. Y también cuando el desplazamiento sea ordenado por el empleador y exista una carta de desplazamiento de este o, sin ser ordenado por el empleador, la actividad laboral se preste a distancia, mediante el uso exclusivo de medios y sistemas informáticos, telemáticos y de telecomunicación. Es más, se entenderá asimismo cumplida dicha circunstancia en el caso de trabajadores por cuenta ajena que cuenten con el visado para teletrabajo de carácter internacional previsto en la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización.
• De la adquisición de la condición de administrador de una entidad. Si la entidad tiene la consideración de entidad patrimonial conforme al artículo 5.2 de la LIS, el administrador no podrá tener una participación en dicha entidad que determine su consideración como entidad vinculada en los términos previstos en el artículo 18 de la LIS.
• De la realización en España de una actividad económica calificada como actividad emprendedora, de acuerdo con el procedimiento descrito en el artículo 70 de la Ley 14/2013, de 27 de septiembre.
• De la realización en España de una actividad económica por parte de un profesional altamente cualificado que preste servicios a empresas emergentes o que lleve a cabo actividades de formación, investigación, desarrollo e innovación, percibiendo por ello una remuneración que represente en conjunto más del 40 % de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal.

También se establece la posibilidad de acogerse al régimen especial, es decir, de optar por la tributación por el IRNR, a los hijos del contribuyente menores de 25 años (o cualquiera que sea su edad en caso de discapacidad) y a su cónyuge o, en el supuesto de inexistencia de vínculo matrimonial, el progenitor de los hijos, siempre que cumplan unas determinadas condiciones. En concreto, las que especifica el nuevo apartado 3 del artículo 93 de la LIRPF:

• Que se desplacen a territorio español con el contribuyente que pueda optar por el régimen especial o en un momento posterior, siempre que no hubiera finalizado el primer período impositivo en el que a este le resulte de aplicación el régimen especial.
• Que adquieran su residencia fiscal en España.
• Que cumplan las condiciones a que se refieren las letras a) y c) del artículo 93.1 de la LIRPF [no hayan sido residentes en España durante los cinco períodos impositivos anteriores a aquel en el que se desplacen a territorio español y que no obtenga rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado en territorio español, salvo en el supuesto previsto en la letra b).3.º y 4.º del artículo 93.1 de la LIRPF].
• Que la suma de las bases liquidables, a que se refiere el artículo 93.2.d) de la LIRPF, de los contribuyentes en cada uno de los períodos impositivos en los que les resulte de aplicación este régimen especial, sea inferior a la base liquidable del contribuyente a que se refiere el artículo 93.1 de la LIRPF.

En tales supuestos, el régimen especial será aplicable durante los sucesivos períodos impositivos en los que, cumpliéndose tales condiciones, también resulte de aplicación al contribuyente.

d. Regulación de la calificación y tratamiento fiscal de la retribución por gestión de entidades de capital-riesgo 

Se regula la calificación fiscal como rendimiento del trabajo de la retribución obtenida por la gestión de fondos vinculados al emprendimiento, a la innovación y al desarrollo de la actividad económica, mediante la incorporación de una nueva disposición adicional quincuagésima tercera a la LIRPF, así como su tratamiento fiscal. Con ello, se trata de fomentar el desarrollo del capital-riesgo como elemento canalizador de financiación empresarial de especial relevancia, todo ello con el objetivo de impulsar el emprendimiento, la innovación y la actividad económica.

Así las cosas, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo los derivados directa o indirectamente de participaciones, acciones u otros derechos, incluidas comisiones de éxito, que otorguen derechos económicos especiales en alguna de las entidades que enumera el apartado 2 de la mencionada disposición adicional, obtenidos por las personas administradoras, gestoras o empleadas de dichas entidades o de sus entidades gestoras o entidades de su grupo. Las entidades mencionadas incluyen los fondos de inversión alternativa de carácter cerrado definidos en la Directiva 2011/61/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 8 de junio de 2011, que sean entidades definidas en el artículo 3 de la Ley 22/2014, de 12 de noviembre, fondos de capital riesgo europeos, fondos de emprendimiento social europeos o fondos de inversión a largo plazo europeos; así como otros organismos de inversión análoga a los anteriores.

Por otra parte, dichos rendimientos del trabajo derivados de la gestión de fondos se integrarán en la base imponible en un 50 % de su importe, sin que resulte de aplicación ninguna exención o reducción, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

• Los derechos estén condicionados a que los restantes inversores en la entidad obtengan una rentabilidad mínima definida en el reglamento o estatuto de la misma. 
• Las participaciones, acciones o derechos se mantengan durante un período mínimo de cinco años, salvo que se produzca su transmisión mortis causa, o que se liquiden anticipadamente o queden sin efecto o se pierdan total o parcialmente como consecuencia del cambio de entidad gestora, en cuyo caso, deberán haberse mantenido ininterrumpidamente hasta que se produzcan dichas circunstancias. Esto será exigible, en su caso, a las entidades titulares de las participaciones, acciones o derechos. No será de aplicación el tratamiento previsto en este apartado cuando los derechos económicos especiales procedan directa o indirectamente de una entidad residente en un país o territorio calificado como jurisdicción no cooperativa o con el que no exista normativa sobre asistencia mutua en materia de intercambio de información tributaria que sea de aplicación.

FUENTE IBERLEY